1.Những điểm tiến bộ trong các quy định về đối tượng chịu thuế thu nhập cá nhân.

Để thấy được thấy được điểm tiến bộ trong các quy định về đối tượng chịu thuế thu nhập cá nhân hiện hành, ta cùng xem xét các quy định này dưới sự so sánh với  Pháp lệnh thuế thu nhập cá nhân dành cho người có thu nhập cao trước đây.

-Thứ nhất, đối tượng chịu thuế được mở rộng.

Cụ thuế, Luật thuế thu nhập cá nhân quy định 10 loại thu nhập chịu thuế trong đó đã loại trừ các khoản thu nhập không thuộc diện chịu thuế chủ yếu là các khoản trợ cấp, các khoản phụ cấp mang tính chất ưu đãi, khuyến khích của Nhà nước đối với các đối tượng chính sách xã hội; các khoản thu nhập mang tính chất bồi thường   đền bù; các khoản thu nhập mang tính chất từ thiện, nhân đạo.. (Điều 3 Luật thuế TNCN 2007). Thêm nữa, trong Thông tư số 62/2009/TT-BTC ngày 27/03/2009 của Bộ Tài chính chính ban hành hướng dẫn sửa đổi, bổ sung Thông tư số 84/2008/TT-BTC ngày 30/9/2008 của Bộ Tài chính hướng dẫn thi hành một số điều của Luật Thuế thu nhập cá nhân và hướng dẫn thi hành Nghị định số 100/2008/NĐ-CP ngày 08/9/2008 của Chính phủ quy định chi tiết một số điều của Luật Thuế thu nhập cá nhân cũng đã bổ sung một cách khá hoàn chỉnh các loại thu nhập chịu thuế TNCN.

Một số khoản thu nhập trước đây không quy định (mặc nhiên được coi là thu nhập không chịu thuế) đã được quy định trong Luật thuế TNCN gồm: thu nhập từ chuyển nhượng quyền thương mại, thu nhập từ quà tặng là chứng khoán, phần vốn trong các cơ sở kinh doanh, bất động sản hoặc tài sản khác phải đăng ký sở hữu hoặc sử dụng (tuy nhiên, thu nhập từ chuyển nhượng bất động sản của cá nhận chỉ có nhà ở, đất ở duy nhất được miễn thuế), thu nhập từ casino, thu nhập từ trúng thưởng các cuộc thi có thưởng và các hình thức trúng thưởng khác (trước đây chỉ tính đối với trúng thưởng xổ số và khuyến mại). Tất nhiên, những khoản thu nhập này chỉ bị đánh thúê khi thu nhập phát sinh lớn (từ trên 10 triệu đồng một hợp đồng hoặc một lần phát sinh).

Một số khoản thu nhập trước đây tạm thời chưa thu thuế như thu nhập từ đầu tư vốn (gồm lãi cho vay, lợi tức cổ phần và thu nhập từ đầu tư vốn dưới các hình thức khác); thu nhập từ chuyển nhượng vốn bao gồm cả chuyển nhượng chứng khoán thì cũng đã được quy định trong luật thuế thu nhập cá nhân 2007.

Mở rộng diện điều tiết như trên sẽ góp phần điều tiết công bằng thu nhập của các tầng lớp dân cư theo hướng mọi cá nhân có thu nhập (trừ trường hợp thu nhập rất thấp và một số trường hợp đặc biêt) đều phải có nghĩa vụ nộp thuế cho Nhà nước. Đồng thời, bằng quy định mới này, Luật thuế TNCN sẽ góp phần tăng thu cho ngân sách Nhà nước một cách hợp lí trên cơ sở không bỏ sót nguồn thu của nền kinh tế.

-Thứ hai, đổi mới cách phân loại thu nhập chịu thuế để xác định nghĩa vụ thuế.

Theo Pháp lệnh thuế thu nhập đối với người có thu nhập cao trước đây, thu nhập được phân chia thành thu nhập thường xuyên và thu nhập không thường xuyên, và không định nghĩa rõ thế nào là thu nhập thường xuyên, thế nào là thu nhập không thường xuyên. Do vậy, trong thực tế, việc tính thuế gặp khá nhiều khó khăn. Đồng thời, việc tính thuế đối với từng loại thu nhập không hợp lý, không phù hợp với thông lệ quốc tế.

Luật thuế TNCN đã khắc phục được hạn chế này với việc phân loại thu nhập chịu thuế theo nguồn phát sinh thu nhập. Theo đó, thu nhập chịu thuế bao gồm thu nhập từ kinh doanh; thu nhập từ tiền lương, tiền công; thu nhập từ đầu tư vốn; thu nhập từ chuyển nhượng vốn, chuyển nhượng bất động sản; thu nhập khác (bao gồm: thu nhập từ trúng thưởng, thu nhập từ bản quyền, thu nhập từ thừa kế, quà tặng, thu nhập từ chuyển nhượng quyền thương mại). Đây là cơ sở để tính thuế phù hợp với từng loại thu nhập. Từ cách phân loại này, việc áp dụng thuế suất được quy định theo hai hướng: đối với thu nhập từ kinh doanh và tiền lương, tiền công thì áp dụng biểu thuế suất luỹ tiến từng phần; đối với các khoản thu nhập còn lại thì áp dụng biểu thuế luỹ tiến toàn phần.

Đối tượng đánh thuế TNCN là toàn bộ các khoản thu nhập của cá nhân thuộc diện đánh thuế không phân biệt thu nhập đó có nguồn gốc phát sinh trong nước hay ở nước ngoài; hai là đối tượng phải kê khai nộp thuế TNCN là toàn bộ những người có thu nhập, bao gồm tất cả công dân của nước sở tại và những người nước ngoài cư trú thường xuyên hay không thường xuyên nhưng có số ngày có mặt, làm việc, có thu nhập theo mức độ quy định của pháp luật thuế TNCN.

- Thứ ba ,đã bổ sung các quy định về thu nhập miễn thuế đảm bảo mục tiêu công bằng xã hội, hướng tới các đối tượng khó khăn.

Trên cơ sở kế thừa các khoản thu nhập không thuộc diện chịu thuế của Pháp lệnh thuế thu nhập đối với người có thu nhập cao, Luật thuế TNCN đã thay đổi, gọi đúng bản chất là thu nhập được miễn thuế và bổ sung một số khoản thu nhập được miễn thuế khác. Cụ thể là bổ sung các khoản thu nhập sau vào diện miễn thuế: thu nhập từ tiền lương làm việc ban đêm, làm thêm giờ được trả cao hơn lương làm việc ban ngày, làm việc trong giờ; lương hưu; Tiền thưởng cho cá nhân về việc phát hiện, khai báo cơ quan nhà nước có thẩm quyền về hành vi vi phạm pháp luât; học bổng nhận từ ngân sách Nhà nước và từ các tổ chức trong và ngoài nước theo quy định của Chính phủ; thu nhập từ viện trợ, từ thiện với điều kiện các quỹ từ thiện này phải được Nhà nước cho phép thành lập hoặc công nhận hoạt động vì mục đích nhân đạo không nhằm mục đích thu lợi nhuận; thu nhập từ lãi trái phiếu chính phủ.

Việc bổ sung một số khoản thu nhập miễn thuế nêu trên thể hiện sự ưu đãi của nhà nước đối với một số đối tượng được hưởng thu nhập trong những trường hợp gặp khó khăn. Điều này cũng thể hiện chính sách khuyến khích của nhà nước đối với một số hoạt động có lợi cho phát triển kinh tế- xã hội như tốt giác tội phạm, tăng cường lao động sản xuất…

-Thứ tư, thuế TNCN sẽ được áp dụng thống nhất để điều chỉnh các loại thu nhập của cá nhân thay vì mỗi loại thu nhập được điều chỉnh bởi một sắc thuế như trước đây.

Pháp luật thuế thu nhập đối với người có thu nhập cao ở Việt Nam trước đây chỉ quy định thu nhập chịu thuế gồm các khoản thu nhập từ không kinh doanh của cá nhân, chưa bao quát hết thu nhập chịu thuế của đối tượng nộp thuế thể hiện ở việc có một số thu nhập chưa được pháp luật thuế điều chỉnh: thu nhập từ chuyển quyền sử dụng đất, cho thuê đất, chênh lệch từ đầu tư chứng khoán.

Theo chính sách thuế trước đây, thu nhập của các cá nhân được điều chỉnh bởi các sắc thuế khác nhau: cá nhân có thu nhập tiền lương, tiền công thì được điều chỉnh bởi Pháp lệnh về thuế đối với người có thu nhập cao; cá nhân hộ kinh doanh có thu nhập từ hoạt động sản xuất kinh doanh thì bị điều chỉnh bởi thuế thu nhập doanh nghiệp; cá nhân có thu nhập từ chuyển quyền sử dụng đất thì nộp thuế chuyển quyền sử dụng đất... Vì thế, Luật thuế TNCN ra đời có mục tiêu thống nhất tất cả các chính sách điều tiết về thuế của các sắc thuế có liên quan đến thu nhập của cá nhân. Đây chính là lý do đối tượng của luật này rộng hơn.

-Thứ năm, bổ sung những quy định về khấu trừ chi phí trong tổng thu nhập và xác định thu nhập chịu thuế xét đến gia cảnh của người nộp thuế.

Thuế TNCN là một loại thuế thu nhập nhưng khác với thuế Thu nhập doanh nghiệp ở chỗ nó có tính tất yếu gắn với chính sách xã hội của mỗi quốc gia cho dù quốc gia đó có mục tiêu hoàn thiện chính sách thuế, xây dựng một chính sách thuế có tính trung lập không nhằm nhiều mục tiêu khác nhau. Thể hiện, nó luôn quy định loại trừ một số khoản thu nhập trước khi tính thuế TNCN như thu nhập mang tính trợ cấp xã hội, khoản chi cần thiết cho cuộc sống cá nhân, gia đình người nộp thuế, khoản chi mang tính nhân đạo xã hội…

Theo đó, thu nhập chịu thuế đối với cá nhân sẽ không phải là toàn bộ thu nhập mà cá nhân đó nhận được như trước đây mà làthu nhập khi đã được trừ đi một số khoản chi phí. Ví dụ, thu nhập từ tiền lương, tiền công, thu nhập của chủ hộ kinh doanh (sau khi trừ chi phí) dự kiến được chiết trừ gồm: Thứ nhất, một phần chi phí để tạo ra tiền lương, tiền công của cá nhân đó. Thứ hai, chi phí cho cá nhân người nộp thuế, trong đó có phân biệt người độc thân và người có gia đình. Thứ ba, phần chi phí cho việc nuôi dưỡng người thân của người nộp thuế theo quy định của pháp luật (như bố mẹ, vợ, chồng, con...), nếu con dưới 18 tuổi thì mục chiết trừ chi phí được nhiều hơn... Ngoài ra, các khoản đóng bảo hiểm xã hội, bảo hiểm y tế của cả nhà người nộp thuế cũng được trừ trước khi xác định thu nhập chịu thuế.

Thông tư 62/2009/TT-BTC cũng bổ sung thêm một số đối tượng vào diện phụ thuộc được giảm trừ gia cảnh. Phần quy định về đối tượng nộp thuế này cũng có liên hệ mật thiết với thu nhập chịu thuế đang được phân tích. Cụ thể, trường hợp đối tượng nộp thuế có mẹ kế, bố dượng ngoài độ tuổi lao động hoặc trong độ tuổi lao động theo quy định của Pháp luật nhưng bị tàn tật không có khả năng lao động, không có thu nhập hoặc có thu nhập bình quân tháng trong năm từ tất cả các nguồn thu nhập không vượt quá 500.000 đồng thì đối tượng nộp thuế được tính giảm trừ người phụ thuộc.

Thay vì áp dụng mức khởi điểm chịu thuế chung cho mọi đối tượng nộp thuế thì chuyển sang áp dụng giảm trừ gia cảnh, tức là có tính đến hoàn cảnh cá nhân của đối tượng nộp thuế. Điều này làm cho việc xác định nghĩa vụ thuế của mỗi đối tượng nộp thuế được công bằng hơn.

-Thứ sáu, các quy định của thuế thu nhập cá nhân 2007 hướng tới mục tiêu phát triển kinh tế.

Với quy định của luật thuế TNCN không tính thuế thu nhập đối với khoản thu nhập giữ lại, sẽ là cơ hội cho các CTCP sử dụng khoản thu nhập sau thuế để tái đầu tư, vừa giảm chi phí sử dụng vốn trong tình hình lãi suất vay ngân hàng thương mại đang tăng cao và không ổn định, vừa gia tăng giá trị công ty và đem lại lợi ích cho cổ đông qua trì hoãn được khoản thuế TNCN phải nộp.

Các phần thu nhập từ lãi tiền gửi tại các tổ chức tín dụng (ngân hàng, các quỹ tín dụng và các tổ chức tín dụng khác) và lãi từ hợp đồng bảo hiểm nhân thọ được miễn thuế TNCN. Việc miễn thuế này nhằm mục đích thu hút khoản tiền nhàn rỗi nhỏ lẻ trong dân cư vào các kênh tín dụng, để từ đó sử dụng vốn của nền kinh tế vào hoạt động sản xuất kinh doanh, khuyến khích sử dụng có hiệu quả mọi đồng vốn của xã hội.

2. Những hạn chế còn tồn tại.

Sau hơn một năm thực hiện, Luật thuế Thuế thu nhập cá nhân (TNCN) đã mở rộng thêm nhiều loại thu nhập mà trước đây chưa một luật thuế nào điều chỉnh như: thu nhập từ hoạt động chuyển nhượng quyền thương mại, thu nhập từ trúng thưởng (từ các chương trình khuyến mại), thu nhập từ quà tặng… và tiếp nhận một số thu nhập từ các luật thuế khác điều chỉnh chuyển sang như: thu nhập từ hoạt động kinh doanh (chuyển từ luật thuế thu nhập nghiệp sang), thu nhập từ hoạt động chuyển nhượng bất động sản (chuyển từ thuế chuyển quyền sử dụng sang)…

Tuy nhiên, trong quá trình thực hiện, do thuế TNCN có nhiều điểm mới nên mặc dù Bộ tài chính, cũng như Cục thuế đã ban hành rất nhiều văn bản bổ sung, hướng dẫn nhằm hoàn thiện luật thuế và chống gian lận, lách thuế mà hiện tượng lách thuế TNCN vẫn còn tồn tại. Những quy định của luật vẫn còn nhiều ý kiến tranh cãi.

Có thể lấy dẫn chứng một số khía cạnh trong việc quy định về đối tượng chịu thuế như: Trong quy định về thu nhập chịu thuế trong hoạt động chuyển nhượng bất động sản (BĐS) vẫn còn tồn tại nhiều bất cập. Dẫn đến tình trạng trốn thuế, lách luật gần như công khai trong chuyển nhượng bất động sản, bằng các thủ đoạn như ba chiêu thức sau: “Tự khai là tài sản duy nhất”; “Hạ giá chuyển nhượng” ; “Chuyển nhượng bắc cầu”. Đánh giá một cách khách quan thì, các quy định của Luật Thuế TNCN đối với hoạt động chuyển nhượng BĐS là khá thông thoáng, thể hiện rõ xu hướng cải cách, tạo điều kiện thuận lợi cho việc chuyển nhượng BĐS, góp phần làm cho thị trường BĐS sôi động và phát triển. Nhưng trên thực tế thì không ít trường hợp đã lợi dụng sự thông thoáng này để lách luật, trốn thuế, gây thất thu không nhỏ cho NSNN. Các hành vi lách luật điển hình và phổ biến hiện nay phát sinh dưới nhiều hình thức.

Thứ hai, vẫn còn nhiều ý kiến tranh luận về mức giảm trừ gia cảnh và giảm trừ chi phí cá nhân khi tính thu nhâp chịu thuế. Và điểm gây nhiều tranh cãi là ở chỗ, mức giảm trừ nên là bao nhiêu cho bản thân đối tượng nộp thuế và cho người phụ thuộc. Có những ý kiến cho rằng, mức giảm trừ gia cảnh như luật đã quy định là thấp. Và có những lo ngại rằng những quy định giảm trừ gia cảnh sẽ phát sinh những mập mờ, nhất là khi thủ tục hành chính cho việc này khá nhiêu khê. Và những hiện tượng người ta không khai báo thực chuyện thu nhập để “trốn” sẽ xảy ra. Thêm nữa, rất khó để khẳng định ai thuộc diện trợ cấp, bởi thủ tục giấy tờ công chứng hiện nay quá dễ dàng, thu nhập qua tiền lương cũng không được kiểm soát rõ ràng, đầy đủ. Nếu việc quản lý không tốt, không tránh được sự quan liêu thì vấn đề này sẽ đi đến những kết quả xấu. Và hiện tại, ngành thuế cũng đang lúng túng về cơ chế thực hiện điều này.

Ngoài những bất cập kể trên, có một số ý kiến liên quan đến thuế chứng khoán. Để xác định được thu nhập chịu thuế cần xác định giá bán trừ đi giá mua.Trong trường hợp không xác định được giá mua thì lấy giá trị sổ sách. Tuy nhiên, đối với cổ phiếu chưa niêm yết, quy định về giá ghi trong sổ sách kế toán của công ty phát hành là giá ở thời điểm nào vẫn chưa rõ. Một vấn đề nữa là NĐT khi thực hiện ủy thác đầu tư qua các quỹ khi nhận lại cổ phiếu (không thực hiện ủy thác nữa) vẫn bị khấu trừ thuế. Quy định này là không hợp lý bởi NĐT chỉ nhận lại cổ phiếu của mình, chứ không phát sinh thu nhập nên không phải chịu thuế.

Các nhà đầu tư, cá nhân vẫn còn thờ ơ với thuế thu nhập cá nhân. Từ ngày 1/1/ 2010, Bộ Tài chính chính thức áp thuế thu nhập cá nhân đối với hoạt động đầu tư chứng khoán. Tuy nhiên đến thời điểm này, nhiều nhà đầu tư vẫn chưa thực sự đặt mối quan tâm đến vấn đề này. Thêm nữa, cách tính thuế theo thu nhập chịu thuế đã có tính ưu việt ở chỗ các nhà đầu tư sẽ được trừ các khoản chi phí hợp lý, như lãi suất vay ngân hàng, chi phí tư vấn, chi phí đào tạo…Nhưng đối với những nhà đầu tư chuyên nghiệp, sử dụng đòn bẩy nhiều thì những chi phí này khá lớn. Mà công việc này lại khá phức tạp. Bởi vậy các nhà đầu tư chỉ có thể được thuận lợi khi nên sử dụng dịch vụ tư vấn thuế chuyên nghiệp. Trong  khi đó, hiện nay cơ sở vật chất hệ thống phần mềm tự động tính khấu trừ các giao dịch chuyển nhượng chứng khoán của nhà đầu tư để kê khai hàng tháng và quyết toán định kỳ theo yêu cầu chưa được trang bị nhiều. Và việc quản lý thuế thu nhập này làm cho công ty phải tốn kém về nhân lực và phát sinh trách nhiệm. Tóm lại, các quy định về thu nhập chịu thuế cũng gây khó khăn cho các nhà đầu tư, cách doanh nghiêp trong giai đoạn đầu chưa thích nghi.

III. Hướng hoàn thiện.

Trong khuôn khổ "Dự án cải cách quản lý hành chính thuế", ngày 30/10, Tổng cục Thuế đã phối hợp với Cơ quan hợp tác quốc tế Nhật Bản (JICA) tổ chức hội thảo "Thuế thu nhập cá nhân - kinh nghiệm của Nhật Bản".Tại hội thảo, ông Kenichiro Otake - nguyên Tổng cục trưởng Tổng cục thuế Nhật Bản - cho biết Nhật Bản đã phải mất 55 năm mới có thể hoàn thiện chính sách thuế thu nhập cá nhân, đạt được thành công trong việc khuyến khích người nộp thuế chủ động kê khai thuế. Việt Nam có thể đi tắt nếu biết khai thác những kinh nghiệm của các nước tiên tiến, đào tạo nguồn nhân lực để có thể hỗ trợ cho các doanh nghiệp và sử dụng tối đa công nghệ. Theo ông Kenichiro Otake, Việt Nam phải mất ít nhất 20 năm để hoàn thiện chính sách thuế thu nhập cá nhân.

Như vậy trong khoảng thời gian ước lượng 20 năm tới, chúng ta phải từng bước hoàn thiện thuế thu nhập cá nhân sao cho phù hợp với thực tế kinh tế xã hội nhất, đảm bảo những mục tiêu công bằng xã hội, minh bạch, phát triển kinh tế đất nước.

Cụ thể, phải xây dựng Thuế TNCN có góc độ kỹ thuật tính thuế phù hợp bởi diện đánh thuế rộng, sát với hoàn cảnh cá nhân, và đi kèm với những chính sách xã hội cụ thể, và áp dụng hiệu quả phương pháp luỹ tiến. Có như vậy mới đảm bảo công bằng xã hội, người có thu nhập cao hơn thì trước và sau khi nộp thuế họ vẫn còn một khoản thu nhập cao hơn so với người có thu nhập thấp khi chưa nộp thuế.

Do các đối tượng chịu thuế được mở rộng rất nhiều so với pháp lệnh cũ, nên trong giai đoạn đầu có những khó khăn liên quan đến vấn đề kê khai thuế thu nhập cá nhân. Bởi vậy pháp luật cần có những quy định hướng dẫn cụ thể hơn về cách kê khai thuế. Các doanh nghiệp, cá nhân cần học hỏi những phương pháp kê khai thuế thuận lợi nhất. Ví dụ trong ngành chứng khoán, các doanh nghiệp đã tổ chức hội thảo: ‘Cách kê khai thuế thu nhập cá nhân có lợi nhất trong đầu tư chứng khoán’. Tại đó, các chuyên gia thuế đã gặp gỡ và trao đổi các cách kê khai thuế có lợi nhất theo từng quan điểm đầu tư dài hạn, trung hạn hay lướt sóng và các rủi ro nhà đầu tư có thể gặp khi kê khai thiếu, thừa thuế thu nhập cá nhân,”

Vấn đề lạm phát đang đặt ra cho chúng ta những thử thách mới khi luật được ra thực hiện, lạm phát liên quan trực tiếp đến thu nhập của cá nhân. Bởi vậy thu nhập chịu thuế cũng bị ảnh hưởng rất lớn. Do đó, để luật sát với thực tế, thì tư duy của các nhà làm luật cần luôn linh hoạt, điểu chỉnh các quy định của luật phù hợp với thực tế kinh tế xã hội.

Vấn đề quản lý thuế thu nhập cá nhân cũng là điểm đang lưu tâm và cần có hướng hoàn thiện. Ở nước ta hiện nay, quản lý thuế nói chung và quản lý thuế thu nhập cá nhân nói riêng còn nhiều hạn chế kể từ việc ban hành pháp lệnh thuế đến tổ chức thực hiện cũng như thanh tra thuế. Nếu như chúng ta không sớm khắc phục những hạn chế này thì khi Việt Nam gia nhập vào WTO sẽ gặp phải rât nhiều bất lợi. Chính vì thế, công tác quản lý thuế thu nhập cá nhân ở Việt Nam cần phải được hoàn thiện để đáp ứng những yêu cầu trong xu thế hội nhập và phát triển nhanh chóng hiện nay. Và cơ quan chức năng nên tính tới thành lập một tổ đặc nhiệm chuyên trách rà soát, xử lý những kẽ hở bất cập trong thời kỳ quá độ thực hiện Luật thuế thu nhập cá nhân.

C. Kết luận:

Trong xu hướng chung của thế giới, thuế TNCN là một sắc thuế tiên tiến, đảm bảo tính công bằng về nghĩa vụ thuế đối với mỗi cá nhân và chiếm tỷ trọng cao nhất trong tổng thu ngân sách của các quốc gia. Vì vậy, Nhà nước cần nghiên cứu xây dựng biểu thuế, phương pháp tính thuế một cách khoa học, để có thể đưa chính sách thuế TNCN trở thành một công cụ điều tiết vĩ mô trong phát triển kinh tế. Trong đó những quy định về đối tượng chịu thuế luôn là những điểm cần phải chú ý trước tiên. Điều này cho thấy tầm quan trọng của đề tài nghiên cứu này. Mong rằng sẽ có nhiều bài viết về vấn đề này hơn để từng bước hoàn thiện pháp luật thuế thu nhập cá nhân trong thời gian nhanh nhất.