CHƯƠNG THỨ 9

KIỂM TOÁN CHU TRÌNH HÀNG TỒN KHO

I. HÀNG TỒN KHO VỚI VẤN ĐỀ KIỂM TOÁN TÀI CHÍNH

1. Đặc điểm chu trình hàng tồn kho:

- Trong doanh nghiệp thương mại, hàng tồn kho bao gồm những hàng hoá mua về chờ bán. Còn trong doanh nghiệp sản xuất, hàng tồn kho có thể bao gồm nguyên, nhiên, vật liệu; công cụ dụng cụ chờ đưa vào sản xuất; bán thành phẩm dở dang; sản phẩm hoàn thành chờ bán.

- Đặc điểm của hàng tồn kho:

 + Hàng tồn kho thường chiếm một tỉ trọng lớn nhất trong tổng số tài sản lưu động của một doanh nghiệp và rất dễ bị xảy ra các sai sót hoặc gian lận lớn;

+ Trong kế toán, có rất nhiều phương pháp lựa chọn để định giá hàng tồn kho, và đối với mỗi loại hàng tồn kho, doanh nghiệp có thể lựa chọn các phương pháp khác nhau. Mỗi phương pháp khác nhau sẽ đem lại những kết quả khác nhau. Tuy nhiên, doanh nghiệp phải bảo đảm tính thống nhất trong việc sử dụng phương pháp định giá hàng tồn kho giữa các kỳ.

+ Việc xác định giá trị hàng tồn kho ảnh hưởng trực tiếp tới giá vốn hàng bán và do vậy có ảnh hưởng trọng yếu tới lợi nhuận thuần trong năm.

+ Công việc xác định chất lượng, tình trạng và giá trị hàng tồn kho luôn là công việc khó khăn và phức tạp hơn hầu hết các tài sản khác. Có rất nhiều khoản mục hàng tồn kho rất khó phân loại và định giá chẳng hạn như các linh kiện điện tử phức tạp, các công trình xây dựng dở dang, hay các tác phẩm nghệ thuật, hoặc kim khí, đá quí, . . .

+ Hàng tồn kho được bảo quản và cất trữ ở nhiều nơi khác nhau, lại do nhiều người quản lý. Mặt khác do tính đa dạng của hàng tồn kho nên điều kiện bảo quản cũng rất khác nhau tuỳ thuộc vào yêu cầu bảo quản của từng loại hàng tồn kho. Vì thế công việc kiểm soát vật chất, kiểm kê, quản lý và sử dụng hàng tồn kho sẽ gặp nhiều khó khăn, đôi khi có sự nhầm lẫn, sai sót và dễ bị gian lận.

Þ Hàng tồn kho luôn là trung tâm của sự chú ý trong cả lĩnh vực kế toán và kiểm toán, cũng như trong các cuộc thảo luận của các chuyên gia kế toán.

2. Các chức năng của chu trình hàng tồn kho:

Mua hàng, nhận hàng, lưu kho, xuất kho, sản xuất, và vận chuyển hàng đi tiêu thụ là các chức năng vật chất chủ yếu có liên quan trực tiếp đến hàng tồn kho; bên cạnh đó còn có chức năng ghi sổ trong đó bao gồm ghi sổ đối với chi phí sản xuất và ghi sổ về hàng lưu kho.

Chức năng mua hàng: Các thủ tục kiểm soát nội bộ ở chức năng này đã trình bày trong chương 8. Tuy nhiên ở đây cần nhấn mạnh là kiểm toán viên cần xem xét việc xử lý, phê chuẩn các đơn đặt hàng, sự độc lập của nhân viên mua hàng và nhân viên kho hàng và ké toán kho hàng.

Chức năng nhận hàng : Khi tiếp nhận hàng phải kiểm tra về mẫu mã, số lượng, thời gian, ... (Kết quả của cức năng này là Báo cáo nhận hàng hoặc Phiếu nhập kho trở thành bằng chứng về việc nhận hàng, kiểm tra hàng hoá và dùng để theo dõi thanh toán). Để ngăn ngừa khả năng sai phạm thì phải đảm bảo nhân viên tiếp nhận độc lập với kho và phòng kế toán và điều quan trọng là hàng hoá phải được kiểm soát chặt chẽ từ khâu nhận cho tới khi chuyển đi nhập kho.

Mẫu biểu: Phiếu nhận hàng

Công ty  ABC

Đ/c: 157-Phạm Ngũ Lão, Hà Nội

Số 69234

Phiếu nhận hàng

Ngày nhận: 05/08/20xx

Nhận hàng của Công ty Thép Thái Nguyên - Đ/c: Số … đường ………..Thành Phố Thái Nguyên

Theo Đơn đặt mua hàng số: A0742

Phương thức vận chuyển: Bằng xe tải và giao hàng tận nơi

Loại vật tư, qui cách

Đơn vị tính

Số lượng

Thép tròn f14

Tấn

7

Ký nhận

     Nam

Chức năng lưu kho: Tất cả hàng sẽ được chuyển tới kho và hàng sẽ được kiểm tra về chất lượng, số lượng sau đó cho nhập kho. Mỗi khi nhập kho, thủ kho phải lập Phiếu nhập kho và sau đó bộ phận kho phải thông báo cho Phòng Kế toán về số lượng hàng nhận và cho nhập kho.

Mẫu biểu: Phiếu nhập kho

Công ty ABC

Mẫu số 01 - VT

157 Phạm Ngũ Lão - HN

Ban hành theo QĐ 1141-TC/QĐ/CĐKT ngày 01/11/1995-BTC

Phiếu Nhập kho

Ngày 05/08/20xx

Số: 3425

Họ tên người giao hàng: Lê Nam

Theo Đơn đặt hàng số A0742 ngày 17/07/20xx của Công ty Thép Thái Nguyên

Nhập tại: Kho số I

          Stt

Tên, qui cách sp

Mã số

Đơn vị tính

Số lượng

Đơn giá

Thành tiền

Theo CT

Thực nhập

(1.000đ)

(1.000đ)

1

Thép tròn f14

Tấn

7

7

5.000

35.000

Cộng

35.000

Nhập, ngày 05/08/20xx

Phụ trách cung tiêu

Tấn

Người giao hàngNam

Thủ Kho

Minh

Chức năng xuất kho vật tư, hàng hoá: Bộ phận kho phải chịu trách nhiệm về số hàng mà mình quản lý. Do vậy trong bất cứ trường hợp xuất hàng nào thì bộ phận kho đều đòi hỏi phải có Phiếu yêu cầu sử dụng vật tư, hàng hoá đã được phê duyệt từ các đơn vị sử dụng. Dựa vào Phiếu yêu cầu lập Phiếu xuất vật tư (Đây là chứng từ cần thiết cho cuất kho vật tư), phiếu này được sử dụng để ghi sổ chi tiết và hạch toán trên tài khoản nguyên vật liệu.

Chức năng sản xuất :

  + Việc kiểm soát phụ thuộc vào từng đơn vị, vì có nơi sản xuất theo kế hoạch hay định mức, dựa vào nhu cầu, dựa vào dự báo,... Tại nhiều nơi, người ta lập ra một bộ phận kiểm soat sản xuất riêng có trách nhiệm xác định sản lượng, chủng loại, chất lượng sản phẩm, ...  Tại phân xưởng sản xuất khác nhau cần phải thiết lập các nội qui và qui trình sản xuất để theo dõi chất lượng, kiểm soát chất lượng, kiểm soát phế liệu.

+ Trong mọi đơn vị hoạt động sản xuất chế biến thì kiểm soát nội bộ đối với kế toán chi phí là một phần quan trọng của chức năng sản xuất. Cơ cấu kiểm soát đó sẽ giúp cho người quản lý lập kế hoạch, kiểm soát và đánh giá hàng tồn kho xác thực.

Lưu kho thành phẩm: Sản phẩm hoàn thành trong khâu sản xuất được kiểm định xong sẽ cho nhập kho để lưu trữ chờ bán. ở đây càn có những qui chế bảo quản và tồn trữ. Kiểm soát nội bộ hữu hiệu còn đòi hỏi thanh phẩm phải được theo dõi trên sổ chi tiết từng mặt hàng.

Xuất thành phẩm đi tiêu thụ: Bất cứ việc xuất thành phẩm nào chỉ được thực hiện khi đã nhận được sự phê chuẩn. Thông thường sự phê chuẩn hoặc căn cứ để xuất kho thành phẩm ở đây thường là đơn đặt mua hàng của khách hàng đã được bộ phận Kiểm soát tín dụng phê chuẩn.(Sẽ đề cập ở chu trình bán hàng và thu tiền).

Kiểm kê hàng tồn kho và xử lý chênh lệch: Kiểm kê thường phải thực hiện ít nhất một lần vào cuối năm do người có trách nhiệm tổ chức thực hiện. Chênh lệch giứaố liệu kiểm kê và sổ sách phải được điều tra và xử lý thoả đáng.

2. Hệ thống sổ sách kế toán hàng tồn kho

- Hệ thống sổ sách kế toán hàng tồn kho đóng vai trò quan trọng nhất trong hệ thống kiểm soát nội bộ của khách hàng đối với hàng tồn kho. Hệ thống này cung cấp những thông tin về lượng hàng tồn kho có trong tay, những thông tin về mua, bán hàng tồn kho cũng như tình hình sử dụng nguyên vật liệu, công cụ dụng cụ; giá trị sản phẩm dở dang và giá thành sản phẩm nhập kho.

- Hệ thống này bao gồm:

+ Hệ thống kế toán chi tiết hàng tồn kho: Để theo dõi hàng tồn kho, Dn có thể sử dụng phương pháp KKTX hoặc KKĐK. Trong đó phương pháp KKTX được xem là một yếu tố quan trọng để có thể kiểm soát hữu hiệu hàng tồn kho. Theo phương pháp này DN phải duy trì một hệ thống sổ sách chi tiết theo dõi từng mặt hàngvề số lượng và giá trị Þ Kiểm soát được lượng hàng trong kho và bảo đảm thống nhất giữa sổ chi tiết và tổng hợp. Vào cuối kỳ được đối chiếu với số kiểm kê để phát hiện những sai sót về hàng tồn kho.

+ Hệ thống kế toán chi phí – Tính giá thành sản phẩm: Để kiểm soát tốt cần tổ chức tốt công tác kế toán chi phí và tính giá thành sản phẩm. Về cơ bản có hai phương pháp kế toán chi phí là xác định chi phí theo công việc hay theo qui trình sản xuất.(Điểm khác nhau cơ bản của hai phương pháp này là khi phát sinh CPNVL, CPNC thì CP này sẽ được tập hợp theo từng công việc hay theo qui trínhản xuất). Các chứng từ và sổ sách tương ứng được lập bao gồm:

Ö Báo cáo sản xuất và báo cáo sản phẩm hỏng: Phản ánh sự vận động của NVL trong sản xuất và giúp xác định chính xác chi phí của qui trình sản xuất.

Ö Sổ sách kế toán chi phí: gồm sổ cái, bảng điều chỉnh, bảng phân bổ, báo cáo tổng hợp chi phí NVL, NCTT, SXC theo công việc hay theo qui trình sản xuất.

4. Mục tiêu kiểm toán đối với chu trình hàng tồn kho: Các mục tiêu cụ thể của kiểm toán chu trình hàng tồn kho bao gồm:

- Sự hiện hữu: Hàng tồn kho được phản ánh trên BCĐKT là thực sự tồn tại.

- Tính trọn vẹn: Hàng tồn kho được phản ánh trên báo cáo đã bao hàm tất cả các loại hàng tồn kho hiện có tại thời điểm lập báo cáo.

- Quyền và nghĩa vụ: Doanh nghiệp có quyền đối với số hàng tồn kho tại thời điểm lập báo cáo.

- Định giá: Hàng tồn kho phải được phản ánh đúng giá trị thực hoặc giá trị thuần của nó và tuân theo các nguyên tắc chung được thừa nhận.

- Phận loại và trình bày: Hàng tồn kho phải được phân loại và sắp xếp đúng vị trí trên báo cáo. Những khai báo có liên quan tới sự phân loại căn cứ để tính giá và phân bổ hàng tồn kho phải thích đáng.

- Tính chính xác cơ học: Giá trị hàng tồn kho được tính toán, cộng sổ, chuyển sổ,... phải đảm bảo chính xác (về số học). 

5.  Đánh giá tính trọng yếu và rủi ro tiềm tàng hàng tồn kho

- Trong doanh nghiệp, hàng tồn kho và giá vốn hàng bán luôn ảnh hưởng trọng yếu đối với tình hình tài chính và kết quả kinh doanh của doanh nghiệp vì hàng tồn kho chiếm tỉ trọng lớn trong tổng tài sản lưu động của đơn vị trên bảng cân đối kế toán còn giá vốn hàng bán là một khoản mục quyết định tới luận nhuận thuần của đơn vị.

- Có rất nhiều các yếu tố có thể làm tăng khả năng xảy ra các sai phạm liên quan tới hàng tồn kho, chẳng hạn:

+ Số lượng các nghiệp vụ mua, sản xuất, tiêu thụ thường xảy ra nhiều nên làm tăng cơ hội cho các sai phạm nảy sinh.

+ Có nhiều vấn đề phức tạp luôn phải đối mặt về tính giá và đo lường trong phần hành này như:

Ö Xác định, đo lường và phân bổ nguyên vật liệu gián tiếp, chi phí nhân công và chi phí sản xuất chung;

Ö Xác định sản phẩm dở dang, sản phẩm hoàn thành;

Ö Hạch toán các khoản phế liệu.

+ Có nhiều loại hàng hoá, vật tư đòi hỏi phải nhờ đến các thủ tục đặc biệt; ý kiến đánh giá của các chuyên gia mới xác định được số lượng và giá trị của chúng, do vậy, mang nặng tính chủ quan.

+ Hàng tồn kho do bảo quản ở nhiều kho bãi khác nhau, nhiều nơi dẫn đến khó kiểm soát vật chất nên dễ bị mất trộm hoặc hỏng hóc, hao mòn, và khó khăn cả trong việc hạch toán các khoản luân chuyển hàng tồn kho nội bộ giữa các điểm kho bãi.

+ Hàng tồn kho dễ bị đổ vỡ, lạc hậu và các điều kiện kinh tế-xã hội có thể ảnh hưởng tới nhu cầu và khả năng tiêu thụ, do vậy ảnh hưởng tới giá trị hàng tồn kho.

Þ Khi lập kế hoạch kiểm toán cho chu trình hàng tồn kho, KTV cần phải chú ý rằng rủi ro tiềm tàng thường xảy ra nhiều đối với cơ sở dẫn liệu về sự hiện hữu hoặc phát sinh và đo lường, tính giá. (Vì ban quản trị doanh nghiệp thường có xu hướng trình bày giá trị hàng tồn kho cao hơn so với thực tế bằng cách ghi tăng số lượng hoặc khai tăng đơn giá. Và còn vì thiếu bằng chứng độc lập từ các bên thứ ba, nên thông thường việc khai tăng hàng tồn kho dễ thực hiện hơn so với các tài sản khác chẳng hạn tiền hay các khoản phải thu khách hàng).

II. ĐÁNH GIÁ HỆ THỐNG KIỂM SOÁT NỘI BỘ ĐỐI VỚI HÀNG TỒN KHO

1. Đạt được sự hiểu biết sơ bộ về hệ thống kiểm soát nội bộ đối với hàng tồn kho

- Để hiểu biết về hệ thống kiểm soát nội bộ đối với hàng tồn kho, KTV cần tìm hiểu các thủ tục và qui trình đối với các chức năng mua hàng, nhận hàng, lưu trữ hàng, xuất hàng, cũng như việc kiểm soát đối với sản xuất, đồng thời phải tìm hiểu về hệ thống kế toán hàng tồn kho và chi phí.

- KTV còn phải tìm hiểu về hệ thống kiểm soát vật chất đối với hàng tồn kho như kho tàng, bến bãi, nhà xưởng và các điều kiện kĩ thuật khác; tìm hiểu về hệ thống kiểm soát về ghi chép hàng tồn kho gồm: hệ thống kế toán chi tiết hàng tồn kho và hệ thống kế toán chi phí- tính giá thành sản phẩm.

- Các vấn đề cần được tìm hiểu về hệ thống kiểm soát nội bộ đối với hàng tồn kho mà KTV phải tiến hành có thể khái quát qua các câu hỏi sau đây:

1.     Hệ thống kế toán hàng tồn kho có theo dõi chi tiết cho từng loại hàng tồn kho hay không?

2.     Hệ thống sổ sách kế toán có được đối chiếu ít nhất một lần với kết quả kiểm kê hàng tồn kho trong năm không?

3.     Hàng tồn kho có được đánh dấu theo một dãy số được xây dựng trước không?

4.     Sự khác biệt giữa số thực tế kiểm kê với số theo dõi trên sổ sách khi phát hiện có được giải quyết dứt điểm không?

5.     Có tồn tại một phòng thu mua hàng độc lập chuyên thực hiện trách nhiệm mua tất cả nguyên vật liệu, công cụ dụng cụ, hàng hoá không?

6.     Có tồn tại một phòng nhận hàng riêng biệt chuyên thực hiện trách nhiệm nhận hàng đến không?

7.     Các vật tư và hàng hoá có được kiểm soát và cất trữ bởi một bộ phận kho độc lập không và chúng có được kiểm soát chặt chẽ trong việc xuất dùng không?

-         Các thủ tục giúp KTV có được các bằng chứng để đánh giá rủi ro kiểm soát đối với các cơ sở dẫn liệu về hàng tồn kho là nhỏ hơn mức cực đại gồm:

+ Bằng việc mô tả hoặc vẽ thành các lưu đồ về hệ thống kiểm soát nội bộ đối với hàng tồn kho

+ Phỏng vấn các nhân sự của công ty, kiểm tra các chứng từ hoặc sổ sách và quan sát các hoạt động.

+ KTV quan sát việc tách ly trách nhiệm trong việc thực hiện các chức năng của chu trình và ai là những người thực hiện các chức năng đó trong năm.

+ Khi kiểm tra các tài liệu, KTV có thể kiểm tra các phiếu yêu cầu mua hàng, đơn đặt hàng, phiếu yêu cầu sử dụng vật tư/hàng hoá, phiếu vận chuyển hàng hoá, phiếu nhập kho, phiếu xuất kho và các sổ sách kế toán về hàng tồn kho và chi phí.

2. Đánh giá ban đầu về rủi ro kiểm soát

-      Sau khi đạt được sự hiểu biết sơ bộ về hệ thống kiểm soát của khách hàng đối với hàng tồn kho, KTV đưa ra mức rủi ro kiểm soát ban đầu đối với các cơ sở dẫn liệu trên báo cáo tài chính.

-      Để khẳng định đối với đánh giá ban đầu này KTV phải thu thập các bằng chứng bổ sung về sự hoạt động hữu hiệu của hệ thống kiểm soát nội bộ bằng việc thiết kế các thử nghiệm kiểm soát bổ sung. Trong khi thiết kế các thử nghiệm này, KTV phải quyết định xem thử nghiệm nào có thể giúp KTV giảm bớt lượng thử nghiệm cơ bản ở phần sau nhằm để điều chỉnh thời gian thực hiện chúng cho hiệu quả.

3. Thực hiện các thử nghiệm kiểm soát bổ sung

-  Mục đích: Hướng vào tính hiệu lực của hệ thống kiểm soát nội bộ nhằm giúp KTV đánh giá được tính hiệu lực đó và khẳng định lại mức rủi ro kiểm soát ban đầu mà họ đã đưa ra đối với các cơ sở dẫn liệu về hàng tồn kho.

-    Một số thử nghiệm kiểm soát phổ biến sẽ được KTV thực hiện nhằm thu thập bằng chứng kiểm toán về tính hiệu lực của hệ thống kiểm soát đối với hàng tồn kho thường tập trung vào các chức năng chính như nghiệp vụ xuất nguyên vật liệu, hàng hoá; nghiệp vụ sản xuất; và nghiệp vụ lưu kho vật tư, hàng hoá.

·     Nghiệp vụ xuất vật tư, hàng hoá: Cần chú ý kiểm tra các thông tin sau:

+ Tính có thật của các yêu cầu sử dụng vật tư, hàng hoá bằng việc kiểm tra lại các phiếu yêu cầu và sự phê duyệt đối với các yêu cầu đó bằng cách kiểm tra chữ ký.

+ Kiểm tra các chứng từ sổ sách có liên quan tới việc hạch toán nghiệp vụ xuất vật tư, hàng hoá như lệnh sản xuất, đơn đặt hàng, phiếu xuất kho và các sổ chi tiết, sổ phụ, nhằm khẳng định độ tin cậy đối với các thông tin về nghiệp vụ xuất vật tư, hàng hoá.

+ Có thể kiểm tra các chữ kí nhận trên phiếu xuất kho vật tư, hàng hoá hoặc kiểm tra các dấu vết của công tác kiểm tra đối chiếu giữa các sổ sách kế toán của đơn vị.

* Nghiệp vụ sản xuất: là nghiệp vụ trọng tâm trong chu trình hàng tồn kho. Để đánh giá các hoạt động kiểm soát đối với nghiệp vụ ngày KTV có thể thiết kế và thực hiện nhiều thử nghiệm kiểm soát khác nhau (Bảng 9.2).

* Nghiệp vụ lưu kho hàng hoá, vật tư: Cũng giống nghiệp vụ sản xuất, nghiệp vụ lưu kho là nghiệp vụ trọng tâm của chu trình hàng tồn kho do vậy việc đánh giá hệ thống kiểm soát đối với các nghiệp vụ lưu kho phải được thực hiện một cách cẩn trọng và thích đáng (Bảng 9.2).

Chú ý:

Các thử nghiệm kiểm soát trên được thực hiện sẽ giúp kiểm toán viên có những bằng chứng về điểm mạnh và điểm yếu của hệ thống kiểm soát nội bộ đối với hàng tồn kho của khách hàng. Dựa trên thông tin này, kiểm toán viên đánh giá lại rủi ro kiểm soát đối với các cơ sở dẫn liệu về hàng tồn kho. Những đánh giá đó sẽ là căn cứ để kiểm toán viên điều chỉnh các thử nghiệm cơ bản trong kế hoạch kiểm toán nếu cần thiết cho phù hợp với mức rủi ro kiểm soát.

III. CÁC THỬ NGHIỆM CƠ BẢN ĐỐI VỚI CHU TRÌNH HÀNG TỒN KHO

1.     Thực hiện các thủ tục phân tích:

- Mục đích: Phát hiện ra các sai phạm trọng yếu về hàng tồn kho thông qua việc thiết kế các thủ tục phân tích để kiểm tra tính hợp lý chung của các con số.

- Trước khi thực hiện các thủ tục phân tích, điều cần thiết là kiểm toán viên nên rà soát một cách sơ lược về ngành nghề của khách hàng để nắm bắt được tình hình thực tế cũng như xu hướng của ngành nhằm tạo căn cứ để phân tích. Điều này giúp kiểm toán viên đánh giá chính xác hơn về hàng tồn kho.

- Những thủ tục phân tích hàng tồn kho thường sử dụng là:

1.     So sánh tỷ trọng hàng tồn kho trong tổng giá trị TSLĐ giữa các kỳ:

                                                Trị giá hàng tồn kho

Tỷ trọng HTK     =

 Trong TSLĐ               Tổng giá trị TSLĐ

Þ  Phát hiện những bất thường

2.     So sánh hệ số vòng quay của vốn:

Hệ số vòng quay hàng tồn kho  =

Tổng giá vốn hàng bán trong kỳ

Bình quân hàng tồn kho

Þ  Nếu Hệ số vòng quay kỳ này so với kỳ trước quá chênh lệch thì không tốt.

(Chênh lệch ít chưa chắc đã tốt mà cần so với vòng quay bình quân nghành).

3.     So sánh hàng tồn kho thực tế so với định mức Þ Phát hiện chênh lệch thoát ly định mức quá lớn.

4.     So sánh chi phí sản xuất thực tế của kỳ này so với kỳ trước Þ Cho biết sự biến động của tổng chi phí sản xuất (nếu quá lớn và bất thường thì phải kiểm tra).

5.     So sánh giá thành đơn vị thực tế của kỳ này với kỳ trước, giá thành thực tấ với giá thành kế hoạch Þ Xem xét các chênh lệch đột biến.

2.     Thu thập danh mục hàng tồn kho và đối chiếu với sổ sách kế toán.

-         Kiểm toán viên cần thu thập danh mục hàng tồn kho và đối chiếu chúng với hệ thống sổ tổng hợp và chi tiết hàng tồn kho.(Mục đích của kiểm toán viên khi thực hiện thử nghiệm này là nhằm khẳng định sự khớp nhau giữa các thẻ kho với sổ sách kế toán cũng như với báo cáo tài chính).

-         Mối quan hệ hạch toán trong chu kỳ hàng tồn kho: vẽ sơ đồ hạch toán

3.     Quan sát kiểm kê vật chất hàng tồn kho

- Đây là thủ tục rất hữu hiệu để xác định hàng tồn kho là có thực Kiểm kiểm kê hàng tồn kho để lập báo cáo là trách nhiệm của đơn vị, kiểm toán viên có trách nhiệm là quan sát kiểm kê vật chất hàng tồn kho.

- Trình tự tiến hành thủ tục quan sát kiểm kê hàng tồn kho như sau:

·     Kiểm tra các hướng dẫn về kiểm kê hàng tồn kho:

+ Kiểm toán viên cần soát xét lại kế hoạch kiểm kê của đơn vị để xem có hợp lý không và đề ngghị sưả đổi

+ Xem xét thời điểm kiểm kê và phương pháp kiểm kê loại hàng hoá đặc biệt

+ Trong trường hợp cần thiết, kiểm toán viên có thể phát hành và quản lý các biểu mẫu kiểm kê đã được đánh số liên tục để đảm bảo kết quả kiểm kê không bị thay đổi.

+ Thu thập danh sách hoặc tìm hiểu về nhân viên kiểm kê và kiểm tra các các yêu cầu về khả năng (xác định bản chất và chất lượngcủa loại hàng kiểm kê) và tính độc lập (với bộ phận bảo quản) có được thoả mãn không.

·     Chứng kiến kiểm kê hàng tồn kho: Kiểm toán viên phải chứng kiến cuôc kiểm kê để biết chắc là nhân viên thực hiện đúng kế hoạch hoạc hướng dẫn kiểm kê đã được kiểm toán viên thống nhất với Ban giám đốc. Ngoài ra, kiểm toán viên còn thực hiện các thủ tục sau đây:

+ Chọn mẫu để kiểm kê trực tiếp hàng tồn kho (VD: mặt hàng có giá trị lớn, ...) để kiểm tra lại.

+ Thu thập và kiểm tra mẫu kiểm kê => Có được sử dụng và ghi chép đúng không

+ Thu thập thông tin về khoá sổ = theo dõi các chứng từ xuất nhập và các khoản tồn kho có liên quan để lập danh sách các chứng từ cuối cùng được sử dụng.

+ Yêu cấu làm rõ những hàng tồn kho nào của đơn vị do người khác giữ hộ, loại nào nhận giữ hộ.

+ Xác định lượng hàng tồn kho kém phẩm chất, hư hỏng, lỗi thời, thiếu, thừa trong kiểm kê, ....

+ Ghi chép kiểm tra kết quả giám sát quá trình kiểm kê hàng hoá thực tế sau đó đối chiếu với số lươngj hàng hoá tồn kho thực tế

+ So sánh kết quả kiểm ke vật chất với sổ chi tiết, điều tra nguyên nhân của các sai lệch trọng yếu. 

4.     Kiểm tra giá hàng tồn kho

Có thể nói thủ tục này liên quan mật thiết với cơ sở dẫn liệu về đo lường và tính giá. Đối với việc kiểm tra giá hàng hoá và vật tư, kiểm toán viên cần phải có trách nhiệm xác định rõ cơ sở và phương pháp tính giá đối với hàng tồn kho ra sao? Có tuân thủ các nguyên tắc kế toán được thừa nhận rộng rãi hay không. Khi đó cần tập trung làm rõ các vấn đề:

- Phương pháp định giá nào được khách hàng sử dụng?

Đối với vấn đề thứ nhất, phương pháp định giá hàng tồn kho, có thể nói có rất nhiều phương pháp định giá hàng tồn kho chẳng hạn phương pháp giá thực tế đích danh; phương pháp bình quân gia quyền; phương pháp nhập sau xuất trước; phương pháp nhập trước xuất trước; phương pháp giá hạch toán. Kiểm toán viên phải xác định rõ khách hàng sử dụng phương pháp định giá nào trong số các phương pháp đó.

- Phương pháp này có được sử dụng thống nhất giữa năm nay với năm trước hay không?

Vấn đề thứ hai quan tâm đến sự thay đổi trong phương pháp định giá hàng tồn kho trong năm nay so với năm trước. Nếu trong trường hợp đơn vị khách hàng thay đổi phương pháp định giá hàng tồn kho, giả sử từ phương pháp LIFO sang phương pháp FIFO, thì tất cả những thay đổi đó cũng như sự ảnh hưởng của sự thay đổi này phải được khai báo đầy đủ trong thuyết minh báo cáo tài chính. Hơn nữa, kiểm toán viên cần phải có đoạn bổ sung để nhấn mạnh về sự không nhất quán trong việc sử dụng phương pháp định giá hàng tồn kho giữa hai năm.

- Phương pháp này có phù hợp với thực tế và hợp lý không?

Còn đối với vấn đề thứ ba thì kiểm toán viên phải đánh giá tính hợp lý và tính phù hợp của phương pháp định giá hàng tồn kho mà khách hàng áp dụng trong điều kiện thực tế. Để làm được điều này kiểm toán viên phải thực hiện thử nghiệm kiểm tra giá của một số hàng tồn kho đại diện.

Giá vốn hàng tồn kho

Đối với hàng hoá và nguyên vật liệu mua, kiểm toán viên có thể sử dụng phương pháp kiểm tra các hoá đơn của nhà cung cấp để xác minh về số lượng và đơn giá của hàng tồn kho từ đó tính ra được giá vốn của hàng tồn kho.

Đối với sản phẩm dở dang và thành phẩm thì giá vốn phải được kiểm tra thông qua hệ thống sổ sách chi phí. Hệ thống sổ sách kế toán chi phí của đơn vị cần được kiểm tra trong giai đoạn chuyển tiếp (giai đoạn giữa kỳ), và các thử nghiệm kiểm soát đã thực hiện để đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ cũng có thể là thử nghiệm chi tiết phục vụ cho mục đích này. Chúng có thể cung cấp cho kiểm toán viên những bằng chứng tin cậy về số liệu chi phí sản phẩm sản xuất ra. Sau đó kiểm toán viên đối chiếu giữa giá vốn hàng tồn kho trên sổ sách với kết quả kiểm kê.

Giá trị thuần của hàng tồn kho

Hàng tồn kho phải được phản ánh theo đúng giá trị thuần của chúng. Giá của hàng tồn kho cần được điều chỉnh giảm trong các trường hợp sau đây:

- Sụt giá trên thị trường

- Đổ vỡ, hỏng hóc

- Quá hạn sử dụng, lỗi thời

- Quyết định bán chịu lỗ để chuyển sang mặt hàng khác

- Lỗi trong khi mua và sản xuất

Nhân xét: Kiểm toán viên cần phải kiểm tra theo hướng sau đây:

- Rà soát và kiểm tra qui trình ghi giảm giá hàng tồn kho được áp dụng bởi ban quản lý khách hàng

- Độc lập ước đoán giá trị cần ghi giảm

- Đối chiếu kết quả ước đoán với kết quả của đơn vị

Sử dụng kết quả của các chuyên gia

Khi định giá hàng tồn kho của đơn vị mà có liên quan tới một số loại hàng tồn kho đòi hỏi tính kĩ thuật cao, kiểm toán viên có thể cần đến sự trợ giúp của các chuyên gia bên ngoài. Chẳng hạn, đối với một công ty khai thác dầu thô hoặc công ty kinh doanh vàng bạc đá quí, việc định giá hàng tồn kho bản thân kiểm toán viên khó có thể xác định đúng do vậy cần phải thuê chuyên gia bên ngoài. Khi thuê chuyên gia bên ngoài thì kiểm toán viên cần phải đánh giá tính độc lập của chuyên gia với đơn vị khách hàng và trình độ chuyên môn của chuyên gia để có thể tin cậy vào kết quả mà chuyên gia đó cung cấp.

5.     Gửi thư xác nhận đối với số hàng tồn kho của đơn vị lưu trữ ở các bên thứ ba

Khi mà hàng tồn kho của khách hàng được lưu trữ ở một công ty cho thuê kho hoặc ở một bên thứ ba nào đó (chẳng hạn như hàng gửi bán hoặc hàng ký gửi, hàng đã mua nhưng chưa kịp vận chuyển, . . .v.v.) thì kiểm toán viên nên thu thập các bằng chứng kiểm toán về sự hiện hữu của hàng tồn kho đó bằng việc liên hệ trực tiếp với người giữ hàng hoá. Nếu số lượng hàng không quá lớn hoặc không chiếm tỉ trọng nhiều trong tổng số tài sản của đơn vị thì chỉ cần thu thập bằng chứng kiểu xác nhận là đủ. Còn trong trường hợp ngược lại thì kiểm toán viên cần thực hiện bổ sung một số thủ tục như:

- Xem xét độ trung thực và tính độc lập của bên thứ ba;

- Quan sát kiểm kê vật chất hàng tồn kho;

- Thu thập báo cáo của kiểm toán viên khác về các thủ tục kiểm soát đối với hàng tồn kho và thủ tục kiểm kê hàng tồn kho tại đơn vị thứ ba;

Thủ tục này cũng cho phép kiểm toán viên xác minh về cơ sở dẫn liệu quyền và nghĩa vụ đối với hàng tồn kho. Hơn nữa, nó cũng có thể cung cấp những thông tin về cơ sở dẫn liệu tính đầy đủ nếu như đơn vị thứ ba xác nhận số hàng tồn kho thực tế nhiều hơn so với số được trình bày trên thư xác nhận. Xác nhận hàng tồn kho không cung cấp những bằng chứng về tính giá và đo lường vì bên thứ ba không có trách nhiệm phải báo cáo về tình trạng hàng tồn kho trong kho.

6.     Kiểm tra các hợp đồng kinh tế hoặc các khế ước vay nợ

Hàng hoá, vật tư có thể đang được nắm giữ bởi khách hàng nhưng chưa hẳn đã thuộc quyền sở hữu của đơn vị do hàng đã bán nhưng chưa được chuyển đi. Cũng có thể có những hàng hoá và vật tư không nằm trong kho bãi của đơn vị nhưng vẫn thuộc quyền sở hữu của đơn vị do hàng đang trên đường đi hoặc do gửi bán, gửi đi gia công chế biến; . . . . v. v. Cũng có trường hợp hàng tồn kho được đem đi thế chấp ngân hàng hoặc tổ chức tín dụng. Do vậy kiểm toán viên phải kiểm tra tất cả các hợp đồng kinh tế và các khế ước vay nợ để xác định rõ quyền sở hữu đối với các hàng tồn kho tránh sự nhầm lẫn khi kiểm kê.